Advanced Search

ve věci návrhu na zrušení § 32/7 zákona o správě daní a poplatků


Published: 1998
Read law translated into English here: https://www.global-regulation.com/translation/czech-republic/511952/ve-vci-nvrhu-na-zruen--32-7-zkona-o-sprv-dan-a-poplatk.html

Subscribe to a Global-Regulation Premium Membership Today!

Key Benefits:

Subscribe Now for only USD$40 per month.
300/1998 Sb.



NÁLEZ



Ústavního soudu



Jménem České republiky



Ústavní soud rozhodl dne 17. listopadu 1998 v plénu o návrhu na zrušení

§ 32 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a

poplatků, ve znění pozdějších předpisů,



takto:



Návrh se zamítá.



Odůvodnění



Usnesením Městského soudu v Praze ze dne 3. prosince 1997 sp. zn. 38 Ca

438/96 bylo zastaveno řízení ve věci stěžovatelky (žalobkyně) proti

žalovanému Finančnímu ředitelství pro hl. m. Prahu o žalobě proti

rozhodnutí žalovaného ze dne 30. září 1996 č. j. FŘ-4396/1/96. Tímto

rozhodnutím bylo zamítnuto odvolání stěžovatelky proti rozhodnutí

Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 14. března 1996 č. j.

8701/2.1/96/SVA/ /1104 ve znění rozhodnutí ze dne 2. května 1996 č. j.

22843/2.1/96/SVA/2943 o osvědčení neplatnosti rozhodnutí Finančního

úřadu pro Prahu 4 ze dne 5. října 1994 č. j.15360/1/94/SA/4125.



V odůvodnění citovaného usnesení Městský soud v Praze uvedl, že

rozhodnutí o ověření neplatnosti rozhodnutí má jen deklaratorní

charakter, protože nezakládá ani nemění žádná práva a povinnosti

daňových subjektů. Poté, co je správcem daně ověřena neplatnost

některého jeho rozhodnutí, je dalším rozhodnutím znovu rozhodováno ve

věci a teprve tímto rozhodnutím je rozhodováno o právech a povinnostech

daňového subjektu. Podle ustanovení § 244 odst. 1 občanského soudního

řádu (dále jen "o. s. ř.") soudy v rámci správního soudnictví

přezkoumávají zákonnost rozhodnutí orgánů veřejné správy, jimiž se

podle ustanovení § 244 odst. 3 o. s. ř. rozumí rozhodnutí správních

orgánů vydaná ve správním řízení, jakož i další rozhodnutí, která

zakládají, mění nebo ruší oprávnění a povinnosti fyzických nebo

právnických osob. Protože se prý však rozhodnutím o ověření neplatnosti

rozhodnutí práva ani povinnosti daňových subjektů nezakládají, nemění

ani neruší, nebyla v daném případě dána pravomoc soudu k přezkoumání

napadeného rozhodnutí. Proto soud řízení zastavil.



Rozsudkem Městského soudu v Praze ze dne 9. prosince 1997 sp. zn. 38 Ca

439/96 byla zamítnuta žaloba stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního

ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 24. října 1996 č. j. FŘ-7509/1/96.

Tímto rozhodnutím finančního ředitelství bylo zamítnuto odvolání

stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 31.

srpna 1994 č. j. 20704, kterým jí byl na základě dodatečného daňového

přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 1993 stanoven základ

daně ve výši 252 373,35 Kč a doměřena daň ve výši 52 000 Kč.



Podle odůvodnění napadeného rozsudku byl průběh daňového řízení tento:

Stěžovatelka zaplatila dne 9. srpna 1994 nedoplatek daně z příjmů

fyzických osob za rok 1993 ve výši 51 400 Kč. Protože jí Finanční úřad

pro Prahu 4 nezaslal platební výměr, podala dne 7. září 1994 odvolání

proti rozhodnutí o stanovení základu daně a daně z příjmu fyzických

osob za rok 1993. Tomuto odvolání Finanční úřad pro Prahu 4 rozhodnutím

ze dne 5. října 1994 č. j. 15360/1/94/SA/4125 vyhověl a stěžovatelce

byl přeplatek daně ve výši 51 400 Kč vrácen. Dne 14. března 1996 však

Finanční úřad pro Prahu 4 vydal pod č. j. 8071/2.1/96/SVA/1104

osvědčení o neplatnosti citovaného rozhodnutí Finančního úřadu pro

Prahu 4 ze dne 5. října 1994 a dalším rozhodnutím ze dne 2. května 1996

č. j. 22843/2.1/SVA/2943 (o opravě zřejmých omylů a nesprávností) bylo

toto rozhodnutí o osvědčení neplatnosti opraveno. O odvoláních proti

těmto rozhodnutím rozhodlo Finanční ředitelství pro hl. m. Prahu dne

30. září 1996 pod č. j. FŘ-4396/1/96 tak, že je zamítlo. Poté rozhodlo

dne 24. října 1996 pod č. j. FŘ-7509/1/96 o zamítnutí odvolání

stěžovatelky proti rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 31.

srpna 1994 č. j.20704.



Městský soud v Praze v odůvodnění napadeného rozsudku popřel námitku

stěžovatelky, že vedle sebe existují dvě protichůdná rozhodnutí o téže

věci, a to jednak rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 5.

října 1994 č. j. 15360/1/94/SA/4125 (podle něhož jí nevznikla povinnost

platit daň z příjmů fyzických osob za rok 1993), jednak v tomto řízení

napadené rozhodnutí Finančního ředitelství pro hl. m. Prahu ze dne 24.

října 1996 č. j. FŘ- 7509/1/96 (v jehož důsledku jí vznikla povinnost

uhradit doměřenou daň za rok 1993 ve výši 52 000 Kč). Městský soud v

Praze dospěl k závěru, že tato námitka je nedůvodná, neboť k rozhodnutí

Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 5. října 1994 nelze přihlédnout,

protože je neplatné a jeho neplatnost byla výslovně deklarována. Proto

Městský soud v Praze žalobu zamítl.



Uvedená rozhodnutí napadla stěžovatelka ústavní stížností, v níž

tvrdila, že jimi byla porušena její ústavní práva vyplývající z čl. 36

a z čl. 38 Listiny základních práv a svobod (dále jen "Listina").

Otázka, zda rozhodnutí Finančního úřadu pro Prahu 4 ze dne 5. října

1994 o vrácení přeplatku daně bylo či nebylo platné, totiž byla sporná

a v roce 1994 bylo toto rozhodnutí pravomocné. Městský soud v Praze se

prý ve svém stížností napadeném usnesení ze dne 3. prosince 1997

podanou žalobou z věcného hlediska vůbec nezabýval a pouze konstatoval,

že rozhodnutí o ověření neplatnosti rozhodnutí má toliko deklaratorní

charakter. Soud údajně zcela přehlédl ta ustanovení zákona České

národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění

pozdějších předpisů, z nichž jednoznačně vyplývá, že napadená

rozhodnutí správních orgánů nejsou pouze deklaratorní, neboť jimi

dochází k zásahu do práv a povinností daňových subjektů. Podle § 46

odst. 5 cit. zákona "neodchyluje-li se vyměřená daň od daně uvedené v

daňovém přiznání nebo hlášení, nemusí správce daně sdělovat daňovému

subjektu výsledek vyměření, pokud o to daňový subjekt výslovně nepožádá

nejpozději do konce příštího zdaňovacího období. V tomto případě se za

den vyměření daně a současně za den doručení tohoto rozhodnutí daňovému

subjektu považuje poslední den lhůty pro podání daňového přiznání nebo

hlášení, a bylo-li daňové přiznání nebo hlášení podáno opožděně, den,

kdy došlo správci daně. Stejně se při počítání lhůt postupuje i u

dodatečného daňového přiznání nebo hlášení.". Podle ustanovení § 40

odst. 1 téhož zákona "není-li v tomto nebo v jiném daňovém zákoně

stanoveno jinak, daň je splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznání

nebo hlášení". Podle § 48 odst. 12 "odvolání nemá odkladný účinek,

nestanoví-li tento nebo zvláštní zákon jinak".



Stěžovatelka se proto domnívá, že rozhodnutí o osvědčení neplatnosti

pravomocného rozhodnutí o odvolání má v jejím případě zásadní vliv na

její práva a povinnosti v daňovém řízení. S ohledem na lhůty splatnosti

daně, na okamžik vyměření daně a absenci odkladného účinku odvolání v

daňovém řízení totiž stěžovatelce vznikne povinnost zaplatit daň již

vydáním, resp. právní mocí rozhodnutí, jímž se osvědčuje neplatnost

rozhodnutí, kterým bylo vyhověno odvolání stěžovatelky, nikoliv až

novým rozhodnutím ve věci. Proto stěžovatelka zastává názor, že pokud

se soud její žalobou meritorně nezabýval, bylo jí odepřeno právo na

soudní ochranu podle Listiny.



Rozhodování o této věci (sp. zn. 38 Ca 439/96) je přímo závislé na

posouzení a rozhodnutí ve věci vedené pod sp. zn. 38 Ca 438/96 I kdyby

prý totiž byla přijata argumentace Městského soudu v Praze o tom, že

rozhodnutí o osvědčení neplatnosti rozhodnutí není rozhodnutím, které

samo o sobě může být přezkoumáno soudem, a vydání usnesení o zastavení

řízení tedy bylo v souladu s o. s. ř., neměl soud v řízení pod sp.

zn.38 Ca 439/96ponechat bez povšimnutí tvrzení a důkazy předložené

stěžovatelkou, z nichž údajně vyplývá platnost původního rozhodnutí

správního orgánu. Pokud je totiž původní rozhodnutí správního orgánu

platné, jsou všechna následující rozhodnutí správního orgánu paakty a

nemůže k nim být přihlíženo. Soud se však otázkou platnosti či

neplatnosti původního rozhodnutí správního orgánu z roku 1994 vůbec

nezabýval, takže i v řízení vedeném pod sp. zn. 38 Ca 439/96 prý bylo

stěžovatelce odepřeno právo na soudní ochranu.



Spolu s ústavní stížností podala stěžovatelka návrh na zrušení

ustanovení § 32 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o

správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, neboť se domnívá,

že je v rozporu s čl. 37 odst. 3 Listiny, podle něhož si jsou všichni

účastníci v řízení rovni. Tento článek se prý vztahuje i na řízení ve

věcech daní a poplatků a napadené ustanovení je porušuje, protože

"způsobuje nerovnost mezi účastníky daňového řízení a nepochybně je

správním orgánem zneužitelné". Umožňuje mu prý totiž (1.) "pod záminkou

údajné chybějící náležitosti rozhodnutí" činit neplatnými svá

rozhodnutí, aniž by byl nucen procesně postupovat podle ustanovení o

přezkoumání daňových rozhodnutí (§ 55b cit. zákona) nebo o obnově

řízení, (2.) činit neplatnými svá rozhodnutí v časově libovolném

horizontu bez jakéhokoliv omezení lhůtou, (3.) činit neplatnými svá

rozhodnutí, aniž by platnost původních pravomocných rozhodnutí byla

přezkoumatelná soudem, (4.) uplatňovat postupně různé důvody

neplatnosti rozhodnutí a (5.) při odstraňování údajných nedostatků

předchozího rozhodnutí vydat nové rozhodnutí zcela protichůdného

obsahu. Podobný procesní postup údajně nemá obdoby v žádném jiném

procesním zákonu České republiky. Případy, kdy je třeba původní

rozhodnutí správce daně nahradit rozhodnutím novým, prý lze řešit

použitím mimořádných opravných prostředků zajišťujících rovněž procesní

práva daňovému subjektu a nikoliv způsobem "zbavujícím daňový subjekt

jako účastníka řízení jakýchkoliv právních jistot po časově neomezené

období a bez možnosti obrany". Je prý zcela proti duchu a základním

zásadám demokratického právního státu, aby stát reprezentovaný státním

orgánem odstraňoval svoje vlastní pochybení způsobem, který popírá

občanovi práva nabytá v dobré víře a zároveň mu znemožňuje uplatnění

práv procesních.



Proto stěžovatelka navrhuje, aby byla v záhlaví uvedená rozhodnutí

Městského soudu v Praze zrušena, a současně se domáhá zrušení

ustanovení § 32 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o

správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.



Usnesením I. senátu Ústavního soudu ze dne 25. března 1998 sp. zn. I.

ÚS 40/98 bylo řízení o ústavní stížnosti podle ustanovení § 78 odst. 1

zákona č. 182/1993 Sb., o Ústavním soudu, přerušeno a návrh na zrušení

cit. ustanovení uvedeného zákona byl postoupen plénu Ústavního soudu k

rozhodnutí podle čl. 87 odst. 1 písm. a) Ústavy České republiky.



K návrhu na zrušení ustanovení § 32 odst. 7 cit. zákona se podle § 69

zákona č. 182/1993 Sb. vyjádřil účastník řízení - Poslanecká sněmovna

Parlamentu České republiky. Podle § 49 odst. 1 zákona o Ústavním soudu

požádal Ústavní soud o vyjádření Ministerstvo financí.



Poslanecká sněmovna ve svém vyjádření uvedla, že napadené ustanovení §

32 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a

poplatků, ve znění pozdějších předpisů, stanoví neplatnost rozhodnutí

správce daně v případě, chybí-li v rozhodnutí některá náležitost, jež v

něm musí být obsažena, (vyjma zřejmých chyb v psaní a počítání). Takové

rozhodnutí je nicotným aktem (paaktem), na který se hledí jako na

neplatný od samého počátku. Do doby, než je však prokázán (potvrzen)

opak, se na ně hledí jako na správné. Návrh stěžovatelky na zrušení

napadeného ustanovení je prý nedůvodný, neboť "teoreticky lze každé

ustanovení právní normy aplikovat nesprávným způsobem, a proto existuje

právo dovolat se svého práva použitím opravných prostředků". Námitky

stěžovatelky údajně brojí proti způsobu aplikace cit. ustanovení

správcem daně v konkrétním případě. Zákon nevylučuje, aby na základě

vyslovení neplatnosti původního rozhodnutí bylo vydáno rozhodnutí nové,

a to i věcně odlišné. I v takovém případě jsou však procesní práva

účastníka daňového řízení zachována, neboť také proti tomuto novému

rozhodnutí má možnost podat opravný prostředek. Otázka doby, v níž může

být rozhodnutí o ověření neplatnosti učiněno, prý sice zákonem výslovně

vymezena není, je však prakticky určena významem, jejž takové

rozhodnutí ve svých důsledcích má. Jestliže je úkolem správce daně

řádně a ve správné výši daň vybrat, pak je tato doba vymezena

prekluzivní lhůtou, v níž je možno ještě daň vyměřit a vybrat.



Poslanecká sněmovna dále sdělila, že zákon České národní rady č.

337/1992 Sb. (jakož i jeho novela - zákon č. 255/1994 Sb.) byly

schváleny potřebnou většinou poslanců zákonodárného sboru, byly

podepsány příslušnými ústavními činiteli a řádně vyhlášeny. Zákonodárný

sbor v době přijímání tohoto zákona jednal v přesvědčení, že přijatý

zákon je ústavně konformní a v souladu s celým právním řádem.



Ministerstvo financí ve svém vyjádření uvedlo, že ústavní požadavek

rovnosti v procesním postavení všech daňových subjektů je zajištěn v

ustanovení § 2 odst. 8 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb.

Ustanovení § 32 odst. 7 cit. zákona stanoví postup a důvody pro

osvědčení neplatnosti správního rozhodnutí. Jedná se prý o velmi

choulostivou a obtížnou záležitost, a proto "přesná pravidla vymezující

prostor správního uvážení pro tuto eventualitu lze považovat za

zkvalitnění právního postavení a právní jistoty daňových subjektů,

jakož i správců daně". Proti rozhodnutí o osvědčení neplatnosti

rozhodnutí je připuštěno odvolání a poté zde již není dána žádná

procesní překážka k případnému vydání nového rozhodnutí ve věci.



Ministerstvo financí k tvrzení stěžovatelky o zneužitelnosti napadeného

ustanovení namítlo, že nelze vyloučit zneužití jakéhokoliv ustanovení

právního předpisu, a proto také zákon připouští užití opravných

prostředků ke zjednání nápravy a k ochraně práv adresátů rozhodnutí.

Tato "teoretická možnost zneužitelnosti" je prý však pro posouzení

ústavnosti konkrétních ustanovení právních předpisů zcela nerozhodná;

spisový materiál by mohl osvědčit toliko chybnou aplikaci právních

předpisů a nikoliv jejich protiústavnost. Samo osvědčení o neplatnosti

rozhodnutí je výlučně deklaratorním aktem, a nelze proto tvrdit, že

napadené ustanovení umožňuje činit rozhodnutí neplatnými pod záminkou

jejich chybějících náležitostí.



K jednotlivým námitkám stěžovatelky Ministerstvo financí uvedlo:



(1.) Námitka stěžovatelky, že správce daně může učinit své rozhodnutí

neplatným, aniž by byl nucen postupovat podle ustanovení o přezkoumání

daňových rozhodnutí nebo o obnově řízení, přehlíží, že tyto prostředky

lze použít jenom pro skutečná rozhodnutí a "jejich výsledkem" nemůže

být osvědčení neplatnosti rozhodnutí, které je jen autoritativním

ověřením existence paaktu.



(2.) Toto osvědčení prý nemůže být vydáno v libovolném časovém

horizontu, byť zákon výslovně u napadeného ustanovení lhůtu nestanoví,

nýbrž -- v závislosti na povaze rozhodnutí (u něhož má být osvědčena

jeho neplatnost) -- jde o uplatnění prekluzivní lhůty podle § 47 zákona

České národní rady č. 337/1992 Sb. (u vyměření daně) nebo promlčecí

lhůty podle § 70 cit. zákona (u placení daně).



(3.) K přezkoumatelnosti těchto rozhodnutí soudem se ministerstvo

odmítlo vyjádřit a pouze upozornilo na skutečnost, že soudy zastavují

řízení, je-li jeho předmětem paakt vydaný v daňovém řízení; za přednost

daňového řízení prý lze považovat to, že zákon přesně vymezuje, které

případy vad rozhodnutí nejde zhojit ani napravit klasickými opravnými

prostředky.



(4.) Pokud jde o postupné uplatňování důvodů neplatnosti rozhodnutí,

nepovažuje je Ministerstvo financí za možné a regulérní.



(5.) Ministerstvo financí konečně uvedlo, že ověřování neplatnosti

rozhodnutí nelze považovat za odstraňování nedostatků tohoto neplatného

rozhodnutí, neboť k tomu slouží řádné a mimořádné opravné prostředky.

Takový postup však nelze uplatnit u paaktů; při osvědčení neplatnosti

rozhodnutí se na ně hledí jako na neexistující od samého počátku a v

téže věci je nutno vydat rozhodnutí nové, proti němuž může adresát

podat opravné prostředky, takže jeho procesní práva nejsou dotčena.



Ministerstvo financí se domnívá, že ústavní stížnost je účelová, neboť

"stěžovatelka zřejmě není spokojena s nalezením skutečné výše daňové

povinnosti v daňovém řízení" a "snaží se vytvořit náhradní procesní

problém, kterým řeší svoji daňovou povinnost." Proto Ministerstvo

financí doporučuje, aby návrhu na zrušení napadeného ustanovení nebylo

vyhověno.



Uvedené vyjádření Ministerstva financí hodnotí Ústavní soud jako důkaz

podle § 49 odst. 1 zákona č. 182/1993 Sb. a jeho obsah bere jako jeden

ze základů svých závěrů, neboť je logický, přesvědčivý a z

ústavněprávního hlediska akceptovatelný.



Vlastní rozbor věci



1. Ústavní soud se nejdříve zabýval otázkou, zda jsou splněny formální

předpoklady platnosti napadeného ustanovení zákona České národní rady

č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů. V tomto směru bylo ze

stenoprotokolů (elektronická knihovna ČNR, 1990 - 1992, 35. schůze)

zjištěno, že na schůzi České národní rady dne 5. května 1992 byl zákon

České národní rady č. 337/1992 Sb. schválen většinou 108 hlasů pro, 0

proti a 2 se zdrželi hlasování. Tento zákon byl tedy schválen ústavně

předepsaným způsobem, poté byl podepsán příslušnými ústavními činiteli

a byl řádně vyhlášen ve Sbírce zákonů v částce 70 z roku 1992. Z

těsnopisecké zprávy o schůzi Poslanecké sněmovny č. 25, 1. díl, dále

vyplývá, že dne 8. prosince 1994 Poslanecká sněmovna Parlamentu České

republiky přijala poměrem hlasů 108 pro, 38 proti (16 se zdrželo

hlasování) vládní návrh zákona, kterým se mění a doplňuje zákon České

národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění

pozdějších předpisů. Jde o zákon č. 255/1994 Sb., který - mimo jiné -

obsahuje napadené ustanovení § 32 odst. 7. Zákon č. 255/1994 Sb. byl

tedy schválen ústavně předepsaným způsobem, poté byl podepsán

příslušnými ústavními činiteli a byl řádně vyhlášen ve Sbírce zákonů v

částce 74 z roku 1994.



Ústavní soud proto konstatuje, že zákon České národní rady č. 337/1992

Sb., o správě daní a poplatků, a zákon č. 255/1994 Sb., kterým se mění

a doplňuje zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a

poplatků, ve znění pozdějších předpisů, byly přijaty a vydány v mezích

Ústavou stanovené kompetence a ústavně předepsaným způsobem (§ 68 odst.

2 zákona č. 182/1993 Sb.).



2. Ve věci samé Ústavní soud uvádí:



a) Stěžovatelka se podaným návrhem domáhá zrušení ustanovení § 32 odst.

7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších

předpisů, podle něhož "chybí-li v rozhodnutí některá z ostatních

základních náležitostí, která dle povahy rozhodnutí musí být jejím

obsahem, nebo odůvodnění v případech, kdy je zákon předepisuje, a

nejde-li jen o zřejmou chybu v psaní či počítání, má to za následek

neplatnost rozhodnutí. Splnění podmínek neplatnosti ověří správce daně,

který rozhodnutí vydal.". Toto ustanovení navazuje na ustanovení § 32

odst. 2 cit. zákona, podle něhož základními náležitostmi rozhodnutí

jsou:



"a) označení oprávněného správce daně, který rozhodnutí vydal,



b) číslo jednací, případně i číslo platebního výměru, datum podpisu

rozhodnutí, které je dnem vydání rozhodnutí,



c) přesné označení příjemce rozhodnutí,



d) výrok s uvedením právních předpisů, podle nichž bylo rozhodováno, a

jde-li o peněžité plnění, také částku a číslo účtu příslušné banky, na

nějž má být částka zaplacena,



e) lhůta plnění,



f) poučení o místu, době a formě podání opravného prostředku s

upozorněním na případné vyloučení odkladného účinku,



g) vlastnoruční podpis pověřeného pracovníka správce daně s uvedením

jména, příjmení a funkce a otisk úředního razítka se státním znakem.".



Dále napadené ustanovení navazuje na ustanovení § 32 odst. 4, 5 a 6,

jež se týkají nedostatků v poučení o opravných prostředcích [základní

náležitosti rozhodnutí podle § 32 odst. 2 písm. f) cit. zákona] a jeho

právních následků.



Z porovnání těchto ustanovení tedy vyplývá, že "ostatními" základními

náležitostmi podle § 32 odst. 7 cit. zákona, jejichž absence v

rozhodnutí zakládá jeho neplatnost, jsou všechny základní náležitosti

rozhodnutí podle ustanovení § 32 odst. 2 cit. zákona s výjimkou poučení

o opravných prostředcích.



b) Stěžovatelka namítá, že napadené ustanovení § 32 odst. 7 zákona

České národní rady č. 337/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, je v

rozporu s čl. 37 odst. 3 Listiny, podle něhož "všichni účastníci jsou

si v řízení rovni".



Jak však ve svém vyjádření k podanému návrhu Ministerstvo financí

správně uvádí, zásada rovnosti všech daňových subjektů v daňovém řízení

je výslovně zakotvena v ustanovení § 2 odst. 8 zákona České národní

rady č. 337/1992 Sb., podle něhož "všechny daňové subjekty mají v

daňovém řízení před správcem daně stejná procesní práva a povinnosti".

Tato zásada není napadeným ustanovením dotčena. Jeho smyslem je umožnit

vydání osvědčení o neplatnosti takových rozhodnutí, která postrádají

některou ze zákonem stanovených podstatných (základních) náležitostí,

takže je nelze za rozhodnutí vůbec považovat. Na takové rozhodnutí se

proto právem hledí, jako by bylo neplatné od samého počátku, a

osvědčení o jeho neplatnosti tedy nemá konstitutivní, nýbrž toliko

deklaratorní účinky. Osvědčením neplatnosti rozhodnutí se proto

neodstraňují jeho nedostatky, nýbrž se pouze prohlašuje (deklaruje)

jeho neplatnost a vytváří se tím podmínky pro vydání rozhodnutí nového.

Ministerstvo financí správně namítá, že proti tomuto novému rozhodnutí

zajišťuje zákon daňovému subjektu plnou procesní ochranu včetně

soudního přezkumu v rámci správního soudnictví. Z těchto důvodů se

proto Ústavní soud neztotožňuje s námitkami stěžovatelky odvolávajícími

se na ustanovení § 46 odst. 5, § 40 odst. 1 a § 48 odst. 12 zákona

České národní rady č. 337/1992 Sb., že rozhodnutí o ověření neplatnosti

nemá toliko deklaratorní charakter.



Navrhovatelka se dopouští omylu, pokud se domnívá, že správce daně může

(1.) uplatňovat různé důvody neplatnosti rozhodnutí nebo "pod záminkou

údajné chybějící náležitosti rozhodnutí" je činit neplatným. Důvody,

pro které je možno vyslovit neplatnost rozhodnutí, totiž nelze stanovit

svévolně, nýbrž pouze v případech taxativně vymezených v ustanovení §

32 odst. 2 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., jež jsou jako

základní náležitosti rozhodnutí uvedeny na jiném místě tohoto nálezu.

Pouze za této situace může správce daně vydat osvědčení o neplatnosti

rozhodnutí, takže zákon svévoli z jeho strany neumožňuje. Pokud se pak

stěžovatelka v této souvislosti dovolává toho, že napadené ustanovení

dává možnost vyslovit neplatnost rozhodnutí, aniž by bylo třeba

postupovat podle ustanovení zákona o přezkoumání daňových rozhodnutí

nebo o obnově řízení, lze toliko souhlasit s vyjádřením Ministerstva

financí, které je podle názoru Ústavního soudu přesvědčivé a ústavně

konformní.



Stěžovatelka dále namítá, že (2.) správce daně může své rozhodnutí

prohlásit za neplatné "v časově libovolném horizontu bez jakéhokoliv

omezení lhůtou". Rovněž v tomto směru se mýlí. I když z vlastního

ustanovení § 32 odst. 7 cit. zákona omezení lhůtou nevyplývá, je tento

předpis nutno vykládat v kontextu ustanovení dalších. Podle ustanovení

§ 47 odst. 1 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb. "pokud tento

nebo zvláštní zákon nestanoví jinak, nelze daň vyměřit ani doměřit či

přiznat nárok na daňový odpočet po uplynutí tří let od konce

zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání nebo

hlášení nebo v němž vznikla daňová povinnost, aniž by zde současně byla

povinnost daňové přiznání nebo hlášení podat". Podle ustanovení § 70

odst. 1 cit. zákona se právo vybrat a vymáhat daňový nedoplatek

promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal tento nedoplatek

splatným. V posuzované věci se jedná o otázku doměření daně, na niž se

vztahuje prekluzivní lhůta tří let. Z toho vyplývá, že osvědčení o

neplatnosti rozhodnutí podle napadeného ustanovení § 32 odst. 7 zákona

České národní rady č. 337/1992 Sb. , ve znění pozdějších předpisů,

nemůže být vydáno v "časově libovolném horizontu", nýbrž pouze v rámci

zákonem stanovených lhůt. Jinak řečeno, pokud by v posuzované věci

správce daně chtěl vydat osvědčení o neplatnosti předmětného rozhodnutí

až po uplynutí zákonné tříleté lhůty a učinil-li by tak, nemohl by již

poté vydat rozhodnutí nové, jímž by stěžovatelce daň doměřil. Po

uplynutí tříleté lhůty by tedy nemohla být narušena právní jistota

stěžovatelky rozhodnutím v její neprospěch a případné plnění

vyplývající z rozhodnutí prohlášeného za neplatné by stěžovatelka

obdržela nazpět. I tato námitka stěžovatelky je proto nedůvodná.



K námitce stěžovatelky (3.) ohledně přezkoumatelnosti těchto rozhodnutí

soudem Ústavní soud vyslovuje (ve shodě s Ministerstvem financí) názor,

že rozhodnutí v daňovém řízení, v němž chybí některá ze zákonem

výslovně stanovených základních náležitostí, nelze vůbec považovat za

rozhodnutí, nýbrž za paakt. Osvědčení o neplatnosti takového rozhodnutí

má proto pouze deklaratorní a nikoliv konstitutivní povahu, neboť

zákonem vymezené případy vad rozhodnutí nejde zhojit ani napravit

běžnými opravnými prostředky. Pokud stěžovatelka tvrdí, že (4.)

napadené ustanovení cit. zákona umožňuje postupné uplatňování důvodů

neplatnosti rozhodnutí, Ústavní soud konstatuje, že jde o subjektivní

názor stěžovatelky, který se neopírá o konkrétní případy z praxe;

ostatně nic takového se nestalo ani v posuzované věci. Tímto způsobem

argumentace, tj. zpochybňováním možné budoucí aplikace zákona, by bylo

zřejmě možné napadnout celou řadu ustanovení našeho právního řádu, což

však neznamená, že by tato ustanovení byla zároveň protiústavními.



K námitce stěžovatelky, že (5.) při odstraňování údajných nedostatků

předchozího rozhodnutí lze vydat nové rozhodnutí zcela protichůdného

obsahu, se Ústavní soud plně ztotožňuje s argumentací Ministerstva

financí, že ověřování neplatnosti rozhodnutí nelze považovat za

odstraňování věcných nedostatků tohoto neplatného rozhodnutí, neboť k

tomu slouží řádné a mimořádné opravné prostředky. Takový postup však

nelze uplatnit u paaktů; při osvědčení neplatnosti rozhodnutí se na ně

hledí jako na neexistující od samého počátku a v téže věci je nutno

vydat rozhodnutí nové, proti němuž může adresát podat opravné

prostředky, takže jeho procesní práva nejsou dotčena.



Ústavní soud konečně konstatuje, že většina navrhovatelčiných námitek

ve své podstatě směřuje toliko proti aplikaci napadeného ustanovení v

posuzované věci, nikoliv proti němu samotnému. V této souvislosti

Ústavní soud odkazuje na svoji ustálenou judikaturu, podle níž "v

situaci, kdy určité ustanovení právního předpisu umožňuje dvě různé

interpretace, přičemž jedna je v souladu s ústavními zákony a

mezinárodními smlouvami podle čl. 10 Ústavy a druhá je s nimi v

rozporu, není dán důvod zrušení tohoto ustanovení. Při jeho aplikaci je

úkolem všech státních orgánů interpretovat dané ustanovení ústavně

konformním způsobem" (srov. např. nález sp. zn. Pl. ÚS 5/96, Ústavní

soud ČR: Sbírka nálezů a usnesení, sv. 6, C. H. Beck, Praha, 1997, str.

203). V této souvislosti Poslanecká sněmovna a Ministerstvo financí

správně shodně uvádějí, že teoreticky lze každé ustanovení právního

předpisu aplikovat nesprávně, tj. v rozporu s ústavními předpisy, leč

tato skutečnost sama o sobě důvodem k jeho zrušení být nemůže. Vzhledem

k těmto důvodům dospěl Ústavní soud k závěru, že napadené ustanovení §

32 odst. 7 zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., ve znění

pozdějších předpisů, s ustanovením čl. 37 odst. 3 Listiny v rozporu

není.



Proto Ústavní soud návrh na zrušení ustanovení § 32 odst. 7 zákona

České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění

pozdějších předpisů, zamítl (§ 82 odst. 1 zákona č. 182/1993 Sb.).



Předseda Ústavního soudu:



JUDr. Kessler v. r.